Nghĩa vụ thuế của nhà thầu nước ngoài khi tiến hành đầu tư xây dựng tại Việt Nam theo Hợp đồng EPC

BÀI VIẾT

Nghĩa vụ thuế của nhà thầu nước ngoài khi tiến hành đầu tư xây dựng tại Việt Nam theo Hợp đồng EPC

Trong thời gian gần đây, nhiều dự án đầu tư xây dựng được triển khai thực hiện một cách đồng bộ và hoàn chỉnh theo hình thức Hợp đồng Thiết kế – Cung cấp thiết bị công nghệ – Thi công xây dựng công trình, gọi tắt là “Hợp đồng EPC”.

Theo quy định của pháp luật hiện hành, trong trường hợp nhà thầu thực hiện Hợp đồng EPC với tư cách là nhà thầu nước ngoài (“Nhà thầu”),[1] khi ký kết hợp đồng với đối tác Việt Nam sẽ phát sinh nghĩa vụ thuế đối với hoạt động kinh doanh hoặc có thu nhập phát sinh tại Việt Nam.[2] Trong phạm vi bài viết này, chúng tôi sẽ cung cấp một bản tóm tắt pháp lý về nghĩa vụ thuế của nhà thầu nước ngoài trong quá trình thực hiện Hợp đồng EPC theo pháp luật Việt Nam.

1| Thuế thu nhập doanh nghiệp (“TNDN”) tại Việt Nam và cơ sở thường trú (“CSTT”)

Theo quy định về thuế TNDN hiện hành, doanh nghiệp nước ngoài có CSTT tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế TNDN.[3] Theo quy định tại Điều 2.1 (d) Văn bản hợp nhất các Thông tư về thuế TNDN số 11/VBHN-BTC của Bộ Tài chính ban hành ngày 15 tháng 05 năm 2017, một CSTT của doanh nghiệp nước ngoài được hiểu là “cơ sở sản xuất, kinh doanh mà thông qua cơ sở này, doanh nghiệp nước ngoài tiến hành một phần hoặc toàn bộ hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam”. Dưới đây là một số ví dụ về CSTT, bao gồm:

  • Địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt, lắp ráp; và
  • Cơ sở cung cấp dịch vụ, bao gồm cả dịch vụ tư vấn thông qua người làm công hoặc tổ chức, cá nhân khác.

Ngoài ra, cũng lưu ý thêm rằng, theo pháp luật Việt Nam, trong trường hợp Hiệp định về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nước và vùng lãnh thổ có hiệu lực tại Việt Nam (“Hiệp định”) có quy định khác về CSTT so với quy định pháp luật trong nước, Hiệp định sẽ được ưu tiên áp dụng.[4]

2| Thuế giá trị gia tăng (“GTGT”)

Đối tượng chịu thuế GTGT là hàng hóa, dịch vụ dùng cho sản xuất, kinh doanh và tiêu dùng ở Việt Nam, bao gồm cả hàng hóa, dịch vụ mua của tổ chức, cá nhân ở nước ngoài.[5] Do đó, đối với hàng hóa và dịch vụ do Nhà thầu cung cấp cho dự án EPC và chủ dự án cũng thuộc phạm vi áp dụng thuế VAT.

3| Thuế nhà thầu – cơ chế thu thuế TNDN và thuế GTGT từ nhà thầu nước ngoài

Thuế nhà thầu không phải là một sắc thuế riêng biệt, nhưng đây được xem là cơ chế để thu thuế TNDN và thuế GTGT từ doanh nghiệp nước ngoài thực hiện hoạt động kinh doanh hoặc phát sinh thu nhập tại Việt Nam mà không thành lập pháp nhân tại Việt Nam như hoạt động kinh doanh của Nhà thầu theo Hợp đồng EPC.

Thông tư 103/2014/TT-BTC quy định về các trường hợp miễn trừ thuế nhà thầu, bao gồm: (i) giao hàng tại cửa khẩu Việt Nam: người bán chịu mọi trách nhiệm, chi phí, rủi ro liên quan đến hàng hóa cho đến điểm giao hàng tại cửa khẩu Việt Nam; [6] (ii) dịch vụ được cung cấp và tiêu dùng ngoài Việt Nam;[7] và (iii) một số dịch vụ cụ thể được thực hiện ở nước ngoài (như sửa chữa, huấn luyện, quảng cáo,…).[8]

Thuế TNDN có thể được miễn trừ theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần nếu Nhà thầu có thể chứng minh không có CSTT tại Việt Nam và không có thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến CSTT đó.[9]

Bên cạnh đó, thuế GTGT được áp dụng đối với dịch vụ hoặc dịch vụ gắn với hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế GTGT do Nhà thầu nước ngoài cung cấp theo hợp đồng và được sử dụng trong hoạt động sản xuất, mua bán và tiêu dùng tại Việt Nam.[10] Các dịch vụ xây dựng và lắp đặt do Nhà thầu cung cấp cho dự án EPC và chủ dự án theo Hợp đồng EPC không nằm trong danh sách các đối tượng không chịu thuế GTGT,[11] cho nên về cơ bản Nhà thầu sẽ chịu thuế GTGT.

4| Phương pháp tính thuế nhà thầu

Ba phương pháp được liệt kê dưới đây sẽ được dùng để kê khai và nộp thuế nhà thầu.

4.1 Phương pháp trực tiếp

Đây là phương pháp áp dụng mặc định, theo đó tỷ lệ % thuế VAT và thuế TNDN được tính trên tổng doanh thu của Nhà thầu.

Tỷ lệ % để tính thuế VAT và thuế TNDN đối với các hoạt động khác nhau liên quan đến Hợp đồng EPC như sau:[12]

Ngành nghề kinh doanh Tỷ lệ % để tính thuế TNDN trên tổng giá trị hợp đồng chưa bao gồm thuế GTGT (%)

 

Tỷ lệ % để tính thuế GTGT trên tổng giá trị hợp đồng (%)

 

Xây dựng, lắp đặt không bao thầu nguyên vật liệu, máy móc, thiết bị

 

2 5
Xây dựng, lắp đặt có bao thầu nguyên vật liệu và máy móc, thiết bị

 

2 3
Cung cấp hàng hóa, nguyên liệu, vật tư, máy móc, thiết bị 1  

Miễn trừ*

 

Ngành dịch vụ chung

 

5 5

Lưu ý*: Phần thuế VAT được miễn trừ cho hàng hóa nhập khẩu mà thuế VAT đã nộp ở khâu nhập khẩu. Giá trị của hàng hóa nhập khẩu cần được dựa theo hợp đồng, hóa đơn và chứng từ hải quan.[13]

Trong trường hợp Nhà thầu tiến hành nhiều hoạt động kinh doanh khác nhau, trong đó phạm vi và giá trị của từng hoạt động tách riêng được trong hợp đồng và các hóa đơn, tỷ lệ % để tính thuế TNDN và thuế GTGT tương ứng sẽ được áp dụng. Nếu giá trị từng hoạt động không tách riêng được thì áp dụng tỷ lệ % để tính thuế TNDN và thuế GTGT trên toàn bộ giá trị hợp đồng ở mức cao nhất là 3% tính trên toàn bộ giá trị hợp đồng (bao gồm cả giá trị nguyên vật liệu hoặc máy móc, thiết bị nhập khẩu). Còn nếu hợp đồng tách riêng được thì tỷ lệ % để tính thuế GTGT sẽ thấp hơn đáng kể.[14]

Doanh thu chịu thuế là tổng giá trị hợp đồng (bao gồm tất cả các loại thuế liên quan nếu có). Nếu giá trị hợp đồng chưa bao gồm thuế (nghĩa là Nhà thầu không chịu thuế tại Việt Nam), giá trị ròng phải được cộng thêm để xác định doanh thu chịu thuế, bao gồm (nhưng không giới hạn) tất cả các khoản chi phí của Nhà thầu phát sinh và thanh toán tại Việt Nam (ví dụ: chỗ ở, phương tiện, đi lại).[15]

Trường hợp Nhà thầu chính ký hợp đồng với Nhà thầu phụ Việt Nam hoặc Nhà thầu phụ nước ngoài thực hiện nộp thuế theo phương pháp kê khai hoặc phương pháp hỗn hợp (chúng tôi sẽ đề cập đến phương pháp kê khai và phương pháp hỗn hợp ở phần sau), doanh thu tính thuế của Nhà thầu chính không bao gồm giá trị công việc do các Nhà thầu phụ thực hiện. Theo đó, điều kiện để thực hiện việc giảm trừ nêu trên trong hợp đồng thầu chính phải kèm theo một danh sách các nhà thầu phụ tương ứng với tính chất và giá trị của công việc do họ thực hiện. Điều quan trọng là công việc do Nhà thầu phụ thực hiện phải giống với phạm vi công việc của nhà thầu chính.[16]

Trường hợp Nhà thầu nước ngoài ký hợp đồng với các nhà cung cấp tại Việt Nam để mua vật tư nguyên vật liệu, máy móc thiết bị để thực hiện hợp đồng nhà thầu và hàng hóa, dịch vụ để phục vụ cho tiêu dùng nội bộ, tiêu dùng các khoản không thuộc hạng mục, công việc mà Nhà thầu nước ngoài thực hiện theo hợp đồng nhà thầu thì giá trị hàng hóa, dịch vụ này không được trừ khi xác định doanh thu tính thuế GTGT của Nhà thầu nước ngoài. Thông tư 103/2014/TT-BTC quy định thêm rằng khoản giảm trừ nêu trên sẽ không áp dụng đối với các trường hợp:

  • Mua vật tư nguyên vật liệu, máy móc thiết bị để thực hiện hợp đồng nhà thầu;
  • Mua hàng hóa, dịch vụ để thực hiện bất kỳ hạng mục, công việc không được quy định trong hợp đồng nhà thầu; và
  • Mua hàng hóa, dịch vụ để phục vụ tiêu dùng nội bộ của Nhà thầu chính.

Nhà thầu thực hiện nộp thuế theo phương pháp trực tiếp sẽ không phải áp dụng chế độ kế toán Việt Nam và thực hiện đăng ký thuế, xuất hóa đơn thuế và tính thuế GTGT đầu ra.[17] Do đó, Nhà thầu sẽ không thể thu hồi được thuế GTGT đầu vào được tính bởi các nhà thầu phụ địa phương và nhà cung cấp địa phương.

Bên Việt Nam có trách nhiệm nộp và chi trả thuế nhà thầu. Nếu Nhà thầu lựa chọn theo phương pháp trực tiếp, thì không phải tuân thủ các quy định về chế độ kế toán của Việt Nam, cũng như không phải nộp và chi trả thuế GTGT/TNDN tại Việt Nam. Chủ dự án có trách nhiệm giữ lại thuế nhà thầu từ các khoản thanh toán cho Nhà thầu, kê khai và nộp thuế nhà thầu đến cơ quản thuế quản lý trực tiếp của bên Nhà thầu theo Hợp đồng EPC. [18]

Thời hạn nộp thuế nhà thầu là khi bên Việt Nam thanh toán cho bên Nhà thầu trên thực tế.[19]

4.2 Phương pháp kê khai

Theo phương pháp này, cơ chế tính thuế, kê khai và nộp thuế TNDN và thuế GTGT sẽ tương tự như cơ chế áp dụng đối với doanh nghiệp được đăng ký thành lập tại Việt Nam.

Theo Thông tư 103/2014/TT-BTC, Nhà thầu sẽ nộp thuế theo phương pháp kê khai khi thỏa mãn các điều kiện như sau:[20]

  • Có CSTT tại Việt Nam;
  • Thời hạn kinh doanh tại Việt Nam theo hợp đồng nhà thầu, hợp đồng nhà thầu phụ từ 183 ngày trở lên kể từ ngày hợp đồng nhà thầu, hợp đồng nhà thầu phụ có hiệu lực; và
  • Áp dụng chế độ kế toán Việt Nam và thực hiện đăng ký thuế, được cơ quan thuế cấp mã số thuế.

Nếu Nhà thầu áp dụng phương pháp này thì phải đăng ký thuế, xuất hóa đơn GTGT Việt Nam cho khách hàng Việt Nam và nộp tờ khai thuế GTGT (thuế GTGT phải nộp bằng thuế GTGT đầu ra trừ thuế GTGT đầu vào) với cơ quan thuế ở Việt Nam. Thuế VAT đầu vào phát sinh tại Việt Nam có thể được thu hồi nhưng phải đáp ứng một số điều kiện nhất định (ví dụ: có đủ hóa đơn và hợp đồng, chứng từ thanh toán, chuyển khoản ngân hàng).[21]

Đồng thời, Nhà thầu phải tính toán và nộp các khoản hoàn thuế TNDN dựa trên mức lãi lỗ thực tế theo hợp đồng. Việc khấu trừ thuế đối với các khoản chi (như thanh toán cho nhà cung cấp địa phương và nhà thầu phụ) được phép khi thỏa mãn các tiêu chí khấu trừ chung (các khoản chi liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh, khoản chi có đủ hoá đơn, chứng từ hợp pháp và khoản chi không thuộc danh sách các khoản chi không được khấu trừ thuế).[22] Việc khấu trừ thuế phụ thuộc hoàn toàn vào các chứng từ hợp pháp như hợp đồng và hóa đơn.

Việc áp dụng phương pháp này đòi hỏi Nhà thầu phải thành lập văn phòng dự án, đăng ký con dấu và được cấp mã số thuế cho văn phòng dự án, duy trì hồ sơ đầy đủ theo chế độ kế toán Việt Nam và có đủ tài liệu để hỗ trợ doanh thu chịu thuế và các khoản chi cũng như có đội ngũ nhân viên tham gia để thực hiện những yêu cầu này.  

4.3 Phương pháp hỗn hợp

Phương pháp này là sự kết hợp giữa phương pháp trực tiếp và phương pháp kê khai như được nêu ở phần trên. Nhà thầu nộp thuế theo phương pháp hỗn hợp sẽ thực hiện kê khai thuế GTGT (tương tự như phương pháp kê khai), trong khi thuế TNDN được xác định dựa trên mức thuế suất tương ứng (tương tự như phương pháp trực tiếp).[23]

Để áp dụng phương pháp hỗn hợp, Nhà thầu phải thỏa mãn các điều kiện (i) và (ii) như đối với phương pháp kê khai đã nêu tại Mục 4.2 ở trên. Về việc áp dụng chế độ kế toán Việt Nam, Nhà thầu có thể không cần áp dụng đầy đủ chế độ kế toán Việt Nam bởi vì  Thông tư 200/2014/TT-BTC tạo điều kiện cho Nhà thầu được linh hoạt áp dụng chế độ kế toán Việt Nam chỉ trong phạm vi hoạt động và yêu cầu quản lý của mình.[24]

Phương pháp hỗn hợp cho phép Nhà thầu được hoàn thuế GTGT đầu vào. Thuế TNDN được thanh toán theo tỷ lệ % thuế TNDN tính trên tổng doanh thu (sau khi giảm trừ các hạng mục, công trình thực hiện hợp đồng phụ đã đủ điều kiện), do đó các thủ tục hành chính liên quan đến việc kê khai nộp thuế TNDN trên khoản lãi lỗ thực tế sẽ được cắt giảm.

Theo phương pháp hỗn hợp, Nhà thầu cũng cần thành lập văn phòng dự án, đăng ký con dấu và được cấp mã số thuế  cho văn phòng dự án và xuất hóa đơn thuế GTGT cho khách hàng Việt Nam.

Việc khai thuế giá trị gia tăng được thực hiện theo quý,[25] chậm nhất là ngày thứ 30 (ba mươi) của quý tiếp theo quý phát sinh nghĩa vụ thuế.[26]

Việc nộp hồ sơ khai thuế TNDN sẽ theo từng lần phát sinh nghĩa vụ,[27] và trong thời hạn 10 ngày, kể từ ngày phát sinh nghĩa vụ thuế.[28] Việc nộp thuế TNDN theo tháng có thể được thực hiện nếu có nhiều khoản thanh toán trong một tháng và Nhà thầu thông báo cho cơ quan thuế rằng họ muốn thực hiện nộp thuế TNDN theo tháng – thời hạn nộp hồ sơ khai thuế tháng chậm nhất là ngày thứ 20 (hai mươi) của tháng tiếp theo tháng phát sinh nghĩa vụ thuế.[29]

5| Thuế nhập khẩu đối máy móc và thiết bị nhập khẩu

Hàng hóa nhập khẩu vào Việt Nam thuộc đối tượng chịu thuế nhập khẩu.[30] Đối với các dự án thuộc đối tượng ưu đãi đầu tư, hàng hóa nhập khẩu để tạo tài sản cố định của dự án được miễn thuế nhập khẩu hàng hóa nhập khẩu cho các dự án đó.[31] 

Giả định rằng chủ dự án là nhà nhập khẩu, miễn thuế được áp dụng cho chủ dự án chứ không phải Nhà thầu. Chủ dự án phải đăng ký danh sách hàng hóa được miễn thuế nhập khẩu với cơ quan Hải quan có thẩm quyền trước khi hàng hóa được nhập khẩu.[32] 

Đối với những yêu cầu miễn thuế nhập khẩu, hồ sơ nhập khẩu của thiết bị là của chủ dự án, do đó thuế nhập khẩu không thuộc chi phí của Nhà thầu.

Đối với các thiết bị hoặc máy móc được Nhà thầu tạm nhập để thực hiện hợp đồng và sau đó sẽ được tái xuất sau khi hoàn thành hợp đồng, Nhà thầu phải chịu thuế nhập khẩu khi nhập khẩu và sau đó yêu cầu hoàn lại tiền thuế  khi tái xuất dựa trên giá trị còn lại của thiết bị.[33] 

6| Thuế VAT hàng nhập khẩu

Thuế VAT 10% sẽ được áp dụng khi nhập khẩu thiết bị để cung cấp cho chủ dự án.[34] Bởi vì chủ dự án chịu trách nhiệm nhập thiết bị và nhìn chung có thể yêu cầu hoàn thuế VAT nhập khẩu, nên Thuế VAT 10% của hàng nhập khẩu không phải là chi phí cho chủ dự án hoặc Nhà thầu.

Thuế VAT liên quan đến thiết bị của riêng Nhà thầu thì tương tự như thuế nhập khẩu đã thảo luận ở trên.

7| Thuế thu nhập cá nhân (“TNCN”) đối với người lao động nước ngoài làm việc cho Hợp đồng EPC tại Việt Nam

Các cá nhân nước ngoài đến Việt Nam làm việc dưới hình thức Hợp đồng EPC phải thực hiện kê khai và nộp thuế TNCN dựa trên tình trạng cư trú tại Việt Nam của họ, không phân biệt nơi trả và nhận thu nhập.

Một cá nhân được xem như là cư trú tại Việt Nam nếu [35]:

  • Có mặt tại Việt Nam hơn 183 ngày;
  • Có nơi cư trú đã đăng ký; hoặc
  • Có nhà thuê để ở với thời hạn từ 90 ngày trở lên. Nhà thuê để ở bao gồm cả trường hợp ở khách sạn, ở nhà khách, nhà nghỉ, nhà trọ, ở nơi làm việc, ở trụ sở cơ quan.

Trường hợp cá nhân ở lại Việt Nam dưới 183 ngày trong một năm tính thuế, cá nhân đó được xem không cư trú nếu họ chứng nhận được họ đang cư trú ở một nước khác.

Năm tính thuế đầu tiên được xác định là 12 tháng đầu tiên kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam; sau đó là năm dương lịch.[36]

Một cá nhân được xem là không cư trú nếu không đáp ứng các điều kiện quy định ở trên.[37]

8| Thuế môn bài

Các tổ chức hoạt động kinh doanh tại Việt Nam, bao gồm các nhà thầu nước ngoai, [38] đều phải nộp thuế môn bài. Thuế môn bài áp dụng cho các nhà thầu nước ngoài hiện tại là 1.000.000 VNĐ / năm (tương đương khoảng 50 USD), được nộp hàng năm.[39]